观念平台－产业租税减免之现身态样

政府为了达到某些政策目的，利用减税方式代替支出的功能，学术上有一个名词，叫做「税式支出」（tax expenditure）；此乃美国财税学者萨里（Stanley Surrey）于1967年提出。具体而言，政府基于经济、社会或其他特定政策目标，利用免税项目、优惠税率、税额扣抵、税基减免、成本费用加成减除、税负递延、关税调降或其他方式，使得特定对象获得租税利益。由此可见，租税减免方式形形色色，徒增税制复杂度。

翻开财政部编印《税法辑要》，所涉及的减税法规多如牛毛。本文关心与产业或经济发展有关的租税减免，并且试图将其现身的型态，大致归纳如下：

首先，「便宜行事型」租税减免。台湾为了发展经济而减税，有其长远历史，1960年9月开始实施的奖励投资条例（简称「奖投条例」），就是著名的例子；在奖励投资所涉法规众多及修法旷日废时下，透过特别法优于普通法的惯例，订定新法来排除正规课税。问题关键在于方便之门一开，就会长久实施，奖励范围与减税程度又有易放难收的「上瘾性」，形成「路经依赖」，至今仍无法摆脱。

其次，「借尸还魂型」租税减免。学者专家经常提及租税减免很难退场，说好听的一点，叫做「推陈出新」；说得不好听，就叫「借尸还魂」。奖投条例实施了三十年，而后被促进产业升级条例（简称「促产条例」）所取代；促产条例实施了二十年，又被产业创新条例（简称「产创条例」）所取代。名称虽然在变，却一脉相承强调租税减免，就像是戒不掉的烟、断不掉的奶。产业发展若是长期仰赖减税，尾大不掉，实在有欠长进。

第三，「东施效颦型」租税减免。例如较早的中小企业发展条例，其租税减免项目模仿自奖投条例及后来的促产条例；较后的生技新药产业发展条例，则是援引促产条例及产创条例；甚至加油添醋，发扬光大。可惜的是，中小企业发展条例的租税减免，算是聊备一格，采用案件并不多。生技新药产业发展条例早期采用案件亦不多，近年来适用减税案件增加，尤其是在研究发展方面。其实，许多部会竞相争取减税优惠，具有示范效果，例如文化、体育、金融等业务推动，却苦了孤掌难鸣的财政部。

第四，「移花接木型」租税减免。「投资抵减」是普遍采用的减税方式，在奖投条例中首先被引进，对机器设备提供投资抵减，作为短期反景气循环的政策工具；而后投资抵减却长期化的用来奖励具外部利益的功能别奖励，例如研究发展与人才培训；也常为其他法规所援用，例如文化创意产业发展法、运动产业发展条例、电影法等，提供相关投资抵减措施。新修订的生技医药产业发展条例，更是将机器设备投资抵减长期化。

第五，「锦上添花型」租税减免。生技新药产业发展条例在2021年底实施届满后，自2022年开始，改名为生技医药产业发展条例，再延长实施十年。其租税减免措施也由原先的研发投资抵减、企业持股投资抵减、股票缓课与从低课税、认股权证从低课税，再扩大至机器设备投资抵减及个人持股投资优惠。由此可见，争取租税减免优惠，在赚钱之际更是锦上添花、多多益善。

最后，「另起炉灶型」租税减免。公共建设往往具公共财性质，原本由政府提供。政府基于纾解财政压力考虑，鼓励民间投资，就需创造更强的诱因。因此，政府透过促进民间参与公共建设法及奖励民间参与交通建设条例，在传统鼓励民间投资制造业之基础上另起炉灶，提供免征营利事业所得税、进口关税、地价税、房屋税及契税等，租税诱因相当优渥，激励民间投资公共建设。

综上所述，产业租税减免政策的目的，主要在于增进经济效率、促进产业发展，然其利益经常集中于某些产业，故而一再蚕变长存，成本却由全体纳税人负担，影响分配正义，显然并不公平，值得深刻检讨与评估。令人忧心者，在现实社会中，财团、民代、官僚往往形成紧密的「铁三角」关系，学者专家评论多属狗吠火车，产业租税减免长存就不足为奇了！